Националният одиторски стандарт № 6 определя изисквания за формата и съдържанието на доклада, чрез който дипломираният експерт-счетоводител следва да изрази своето независимо становище относно одитирания счетоводен отчет.
1. Определения:
одиторски доклад - ясно изразено писмено становище на дипломирания експерт-счетоводител в резултат от извършения одит на счетоводния отчет;
ограничение - фактори или събития, които ограничават в някаква степен възможността на одитора да изрази независимо и професионално становище. Тези ограничения могат да бъдат съществени до степен, която не дава възможност на одитора да изрази своето становище.
2. Видове одиторски доклади относно счетоводния отчет.
Според изразеното от дипломирания експерт-счетоводител становище одиторските доклади биват:
2.1. доклад за заверка (безусловна заверка) - доклад за извършен одит, чрез който дипломираният експерт-счетоводител изразява мнение, че представеният годишен счетоводен отчет отразява вярно и честно (достоверно във всички съществени аспекти) имущественото и финансовото състояние на предприятието, както и получения финансов резултат за отчетния период. Докладът за безусловна заверка може да бъде изготвен и в случай, че са налице несъществени отклонения в достоверността или има някои обстоятелства, които са представени и/или оповестени добросъвестно в годишния отчет на предприятието, но върху действието на които дипломираният експерт-счетоводител иска да обърне по-голямо внимание на потребителите на информация. В този случай се използва изразът "Без да изразяваме резерви обръщаме внимание върху ..........";
2.2. доклад за заверка с резерви (условна заверка) - доклад за извършен одит, чрез който дипломираният експерт-счетоводител изразява резерви по отношение на вярното и честно представяне на имущественото и финансовото състояние на предприятието и/или получения финансов резултат за отчетния период. Подобен доклад се изготвя в случаите на допуснати съществени и неотстранени грешки. Докладът за заверка с резерви може да бъде изготвен и в случай, че съществуват определени ограничения във възможността одиторът да извърши своята работа съгласно професионалните стандарти, така че да изрази своето независимо и компетентно становище;
2.3 доклад за отказ от заверка - доклад за извършен одит, чрез който дипломираният експерт-счетоводител отказва да завери счетоводния отчет поради невярно и нечестно представяне. Доклад за отказ от заверка се изготвя, когато резервите по отчета са толкова съществени, че един доклад за заверка с резерви би могъл да доведе до заблуда на потребителите на информация. Доклад за отказ от заверка може да бъде изготвен и когато са налице съществени ограничения в достъпа до информация или видът на предоставената информация не позволява формирането на независимо и компетентно мнение.
3. Одиторският доклад следва да съдържа определени минимални елементи, които да осигуряват правилното му разбиране. Такива са наименованието на доклада, неговият адресант, мнението на одитора, датата на доклада, подписът на одитора и др. Видовете одиторски доклади съгласно т. 2 са посочени като примерни в този стандарт. Прилагането на посочените схеми за одиторски доклади е задължително, като се допуска тяхното модифициране в отделни случаи с цел по-точно изразяване на одиторското мнение. Пример за подобна модификация може да бъде случаят на непредставяне от страна на ръководството на предприятието на доклад за дейността (управлението). В този случай съответният параграф не се включва в одиторския доклад.
4. Одиторският доклад следва да бъде адресиран към определен потребител. Съгласно законовите изисквания това са собствениците на предприятието, но тъй като одитът може да бъде поискан и от ръководството му или от трети заинтересувани лица, необходимо е да бъде посочен конкретният адресант.
5. В одиторския доклад следва да се разграничи отговорността на ръководството от отговорността на дипломирания експерт-счетоводител. Отговорността за изготвянето и представянето на счетоводния отчет се носи от ръководството на предприятието, а отговорността на дипломирания експерт-счетоводител се отнася до изразяване на становище относно счетоводния отчет, базирано на резултатите от извършения одит.
6. Одиторският доклад следва да съдържа декларация на дипломирания експерт-счетоводител, че одитът е извършен в съотвествие с изискванията на Националните одиторски стандарти и че са събрани достатъчно доказателства за изразяване на одиторско становище. Този параграф може да бъде модифициран в случай, че към извършения одит са приложими и други професионални ръководства.
7. Одиторският доклад съдържа ясно изразеното мнение на дипломирания експерт-счетоводител относно достоверността на счетоводния отчет в съответствие с националното счетоводно законодателство.
8. За дата на изготвяне на одиторския доклад се посочва датата, на която е преустановено събирането на данни от одитора. Това показва на потребителя, че при изготвянето на одиторския доклад са били взети предвид всички съществени сделки и събития, за които одиторът е знаел до посочената дата. Датата на одиторския доклад не може да бъде по-ранна от датата на подписване на счетоводния отчет от ръководството на предприятието. С датата на одиторския доклад следва да бъде подписано и представителното писмо от ръководството (вж. също НОС No 7 "Изложения от ръководството").
9. Одиторският доклад се подписва и се подпечатва с личния печат на дипломирания експерт-счетоводител, който е избран за одитор на предприятието. Ако избраните одитори са повече от един и изразяват еднакво становище, докладът се подписва от всеки от тях.
В някои случаи националното законодателство налага задължителното избиране на не по-малко от двама дипломирани експерт-счетоводители. Ако те имат различни становища относно счетоводния отчет, следва да бъдат представени отделни одиторски доклади, съдържащи техните становища.
Одиторски доклад, който съдържа резерви или отказ от заверка, се представя предварително като проект на ръководството на предприятието за обсъждане.
10. Дипломираният експерт-счетоводител изготвя доклад за безусловна заверка, когато е убеден, че счетоводният отчет представя вярно и честно (достоверно във всички съществени аспекти) имущественото и финансовото състояние на предприятието, както и финасовия резултат за отчетния период в съответствие с националното счетоводно законодателство.

Образец на доклад за заверка:

Одиторски доклад

До акционерите (ръководството) на
.................................
(наименование на предприятието)

Ние извършихме одит на счетоводния отчет на ......... (наименование на дружеството) към 31 декември 199... г. Отговорността за изготвянето на този счетоводен отчет се носи от ръководството на дружеството. Нашата отговорност се свежда до изразяване на одиторско мнение, основаващо се единствено на извършения от нас одит.
Нашият одит бе проведен в съответствие с професионалните изисквания на Националните одиторски стандарти. Тези стандарти налагат одитът да бъде планиран и проведен така, че ние да се убедим в достатъчна степен доколко годишният счетоводен отчет не съдържа съществени грешки и пропуски. Считаме, че извършеният от нас одит дава достатъчно основание за изразяване на одиторско мнение.
В резултат на това удостоверяваме, че счетоводният отчет дава вярна и честна представа (представя достоверно във всички съществени аспекти) за имущественото и финансовото състояние на дружеството към 31 декември 199... г., както и за получения финансов резултат и промяната в паричните потоци за годината в съответствие с националното счетоводно законодателство. Съдържанието на отчета на управлението съответства на резултатите, отразени в счетоводния отчет.
Дипломиран експерт-счетоводител: ................. (подпис и печат)
дата .......

11. В някои случаи в счетоводния отчет могат да се съдържат несъществени пропуски или отклонения или пък дадени обстоятелства, които могат да придобият определено значение относно бъдещото имуществено и финансово състояние на предприятието. Когато те са добросъвестно отразени или оповестени в него, дипломираният експерт-счетоводител може да представи безрезервна заверка, но да обърне внимание на потребителите върху наличието на подобни обстоятелства. В този случай към одиторския доклад за безусловна заверка се прибавя нов параграф, в който се разяснява възможното действие на обстоятелствата. Този параграф се поставя на последно място непосредствено след изразеното безрезервно становище и може да има следния примерен текст:
"......... Без да изразяваме резерви, обръщаме внимание на факта, че дружеството е завело съдебен спор срещу свой клиент на обща стойност към момента на изготвяне на счетоводния отчет за ............................... лв. Вземането от този клиент е провизирано в размер на ................................ лв., така че останалата част от заведения съдебен иск за ........................ лв. може да бъде отчетена като загуба през следващия отчетен период в случай на загубване на делото ....."
12. Дипломираният експерт-счетоводител може да изготви доклад за заверка с резерви (условна заверка) в следните случаи:
налице са съществени отклонения от принципите на счетоводството и/или от оповестената счетоводна политика, които могат да доведат до заблуждение потребителите на счетоводния отчет относно имущественото и финансовото състояние на предприятието;
съществуват обстоятелства, които не дават възможност на одитора да извърши докрай своята работа съгласно професионалните изисквания и да даде независимо становище.
В първия случай дипломираният експерт-счетоводител трябва ясно да посочи обстоятелствата, които са причина за изразяване на подобно одиторско становище. Те се изясняват подробно в отделен параграф след декларацията на одитора за извършения одит съгласно Националните одиторски стандарти и преди заключението на доклада. Самият параграф за заключението на дипломирания експерт-счетоводител се модифицира по следния начин:
"....... Като се изключи ефектът от възможните промени в резултат на резервите, изказани по-горе, удостоверяваме, че........................."
Във втория случай дипломираният експерт-счетоводител следва да формулира обстоятелствата, водещи до ограничаване на възможността му за изразяване на безрезервно мнение. Това се постига чрез следния текст, който предшества втория параграф от одиторския доклад за заверка:
"........ С изключение на посоченото по-долу нашият одит е извършен в съответствие с професионалните изисквания на Националните одиторски стандарти. До приключване на нашия одит ръководството на дружеството не ни предостави възможност да поискаме директно потвърждение от търговска банка ...................... за размера на получения от дружеството дългосрочен кредит. Поради това ние не разполагаме с достатъчни доказателства, за да потвърдим верността на посочената в счетоводния баланс сума на кредита.
Като се изключи ефектът от възможните промени, които могат да настъпят, ако не съществува споменато по-горе ограничение, удостоверяваме ..............."
13. Дипломираният експерт-счетоводител следва да откаже заверката на счетоводния отчет в случай, че:
отклоненията от принципите на счетоводството и/или от оповестената счетоводна политика са съществени до степен, която не му позволява да изрази адекватно одиторско мнение, в т. ч. с определени резерви;
ограниченията в достъпа до информация или видът на предоставената информация не позволяват формирането на независимо и компетентно мнение.
В одиторския доклад следва да се опишат подробно причините, поради които се отказва заверката. Те се записват в отделен параграф след декларацията на одитора за извършения одит съгласно Националните одиторски стандарти и преди заключението на доклада. Самият параграф за заключението на дипломирания експерт-счетоводител се модифицира по следния начин:
"....... Поради съществеността на изказаните по-горе резерви ние считаме, че счетоводният отчет не дава вярна и честна представа (не представя достоверно) за имущественото и ........................"
При условие, че дипломираният експерт-счетоводител отказва да завери отчета поради съществени ограничения при проверката, обстоятелствата за това се описват подробно във втория параграф от доклада:
".......... Ръководството на дружеството не ни предостави възможност да присъстваме на годишната инвентаризация на стоките и отказа да ни запознае с крайните резултати от нея. Отказана ни беше и декларация за съществуващите банкови сметки в левове и във валута, както и достъп до касовата книга на дружеството."
Непосредствено след този параграф следва заключението на одитора, което се модифицира по следния начин:
"........... Поради съществените ограничения, които ни бяха наложени по време на нашия одит, ние не сме в състояние да изразим становище по отношение на счетоводния отчет на дружеството към 31 декември 199... г."

Образец на доклад за заверка с резерви:

Одиторски доклад

До акционерите (ръководството) на
.................................
(наименование на предприятието)

Ние извършихме одит на счетоводния отчет на ................. (наименование на дружеството) към 31 декември 199... г. Отговорността за изготвянето на този счетоводен отчет се носи от ръководството на дружеството. Нашата отговорност се свежда до изразяване на одиторско мнение, основаващо се единствено на извършения от нас одит.
Нашият одит бе проведен в съответствие с професионалните изисквания на Националните одиторски стандарти. Тези стандарти налагат одитът да бъде планиран и проведен така, че ние да се убедим в достатъчна степен доколко годишният счетоводен отчет не съдържа съществени грешки и пропуски. Считаме, че извършеният от нас одит дава достатъчно основание за изразяване на одиторско мнение.
Към 31 декември 199... г. вземанията от продажби възлизат на ............. лв. След извършената от нас циркуларизация на клиентите и анализиране на получилите се различия се установява, че една значителна част от вземанията в размер на ..................... лв. не могат да бъдат потвърдени като съществуващи и дължими от страна на посочените клиенти.
През февруари дружеството е придобило компютри и друга офис техника на обща стойност по цени на придобиване за ...................... лв. На тези дълготрайни активи не са начислявани амортизации, независимо че те са предавани в употреба през периода до края на годината.
Като се изключи ефектът от възможните промени в резултат на резервите, изказани по-горе, удостоверяваме, че счетоводният отчет дава вярна и честна представа за имущественото и финансовото състояние на дружеството към 31 декември 199... г., както и получения финансов резултат за годината. Съдържанието на отчета на управлението съответства на резултатите, отразени в счетоводния отчет.
Дипломиран експерт-счетоводител: .................. (подпис и печат)
дата .......